会计信息是指会计单位通过财务报表、财务报告或附注等形式向出资人、债权人或其他信息使用者揭示单位财务状况和经营成果的信息，而会计信息失真则是指会计信息输出与输入不一致而产生的信息虚假。企业经营决策以会计信息为重要依据，虚假的会计信息极易导致企业管理层决策谬误，从而给企业带来经营管理风险，并对社会公众和债权人、出资人等其他会计信息使用者造成误导，同时会使国家宏观管理与调控部门在制定相关政策时造成误判，影响宏观政策的权威性和执行效果。因此，强化对企业会计信息真实性的治理及监督，促进提高会计信息的可靠性，具有十分重要的意义。

企业会计信息失真的主要表现

近年来的国有企业审计实践表明，一些企业会计信息失真问题较为严重，具体表现在四个方面。

（一）违规虚增或虚减经营收入

通过各种手段虚增经营收入以粉饰业绩，或虚减经营收入以调节利润，已成为一些企业会计信息造假的主要方式。有的企业为完成考核指标，通过签订虚假合同、改变收入确认方式等手法，随意调节收入和利润，以下四种情况较为常见：一是签订虚假合同，虚增收入。部分企业采用签订无经济业务实质的虚假合同或人为增加贸易环节等手段，达到虚增业务收入的目的，实际未给企业带来任何经济流入。二是开展融资性贸易及“空转”“走单”贸易，人为扩大收入规模。一些企业不顾近年来相关主管部门“三令五申”禁止开展融资性贸易等虚假贸易的要求，仍然冒险违规开展此类业务，个别企业融资性贸易涉及金额巨大，并形成严重的资金风险和损失。三是调整营业收入确认方式，人为调节利润。部分企业利用会计准则对收入确认时点、方式和条件的“模糊地带”或所谓“自由裁量权”，有意虚增或虚减收入、调节损益。四是将委托代理类业务全额计列营业收入，违规扩大收入规模。

（二）违规调节成本费用

违规虚列或冲减成本费用，同样是一些企业人为调节损益的主要方式，且手法繁多。一是违规列支成本费用。审计发现，有的企业在会计核算过程中，采取篡改用工台账的方式虚增人工成本，有的企业采取签订虚假采购合同、虚构交易费用并违规让其他企业代开发票等手段，虚列或少列成本费用，以达到调节年度利润的目的。二是任意冲减成本费用。通过伪造原始单据、随意冲减职工教育经费等手段，调节相关年度损益。三是少计提或多计提折旧。这是企业调节成本费用较常见的手法，通过调整折旧年限、违规将固定资产转入在建工程来调节折旧额，从而影响成本总体水平和当期损益。四是滥用计提资产减值准则。为达到调节成本和损益的目的，有的企业滥用会计准则自由裁量权等软约束条款，对企业大额债权、对外投资等资产是否具有减值迹象、可收回金额、资产使用寿命、预计净残值的估计不合理，任意调节资产减值额，甚至借机进行“财务洗澡”。五是跨期计列成本费用。有些企业往往在会计期间临近期末阶段，根据考核指标实际完成情况，有意提前或延后归集相关核算资料，从而人为调整收入和成本确认的时点，以调节年度利润水平。

（三）违规核算资产、负债和所有者权益

一是人为做大资产规模，通过虚构固定资产、流动资产、无形资产数量或价值，以及随意改变资产计量方式等手段，虚增资产价值。如某企业将以前年度多暂估入账的无形资产长期挂账而不进行冲销，造成当年多计巨额无形资产。二是有些企业为达到人为降低资产负债率的目的，除采用虚增资产手段外，还有意通过多种方式隐匿相关债务或人为调低负债规模。如某企业在债务重组期间，未经债权人会议同意擅自将大量负债转入资本公积，人为大幅降低资产负债率，营造经营状况已经实现好转的假象，欺骗主管部门和债权人。三是随意调节所有者权益。有些企业人为将地方政府、社会团体等组织或个人赠与的财产计入当期损益，从而虚增利润、少计所有者权益；有些企业以实物、无形资产对外投资，投资协议确认的价值或评估值与账面价值出现差额时，未作为当期损益处理，而直接冲减资本公积。

（四）违规合并财务报表，粉饰经营业绩

部分企业随意变通企业会计准则，将合并控股或参股企业会计报表作为调节资产负债规模和年度损益的重要手段，且近年来有愈演愈烈之势。有些企业为掩盖年度经营亏损或粉饰经营业绩，通过提前运作签订虚假转让或收购股权合同、操纵修改控股或参股企业章程等手段，将具有实际控制权的资产状况较差、负债率较高的控股亏损企业调整出表，或将不具有实际控制权的资产、营利状况较好的参股企业调整纳入集团公司合并报表。

企业会计信息失真的原因分析

企业会计信息失真的原因是多方面的。既归因于相关主管部门监管缺位，也有个别社会审计机构独立性发挥不足、丧失客观公正原则等因素，但最根本的原因还是企业领导层和财务部门财经法纪观念淡薄，有意将会计信息作为粉饰业绩、掩盖经营风险的工具，并且内部控制制度失效。

第一，个别企业领导层错误的政绩观是造成会计信息失真的根源。部分企业领导人员未树立正确的权力观和政绩观，将作为反映企业经营管理成果重要指标的会计信息当作完成考核任务、彰显政绩、可以随意控制的工具，以各种方式指使或暗示财务部门和财务人员违规做假账，任性调节会计信息。

第二，企业内部控制制度失灵为会计信息失真提供了“温床”。健全完善的内部控制制度和系统是保障企业持续健康发展的基石，而内部控制失灵则为不法人员财务造假提供了有利环境和条件。近年来的审计结果表明，企业内部控制必须环环相扣才能有效实现管理控制目标，但有些企业领导层对财务管理与内部控制往往不够重视，相关制度体系不够健全完善，还有一些企业虽然内部控制制度比较健全，但执行不够有力有效，相关规章制度形同虚设，使得企业内部各个环节不能及时有效衔接和制衡，经常出现各环节脱节现象，导致企业内部控制失效，从而出现管理漏洞。有的企业高管甚至纵容指使财务部门违规调整、篡改会计信息。如某企业近几年违规大规模开展融资性和“空转”贸易，其法务、财务、内部审计等多部门均未按照内部控制制度要求采取措施予以制止或警示隐含的巨大风险，导致内部控制层层失守，造成巨额损失。

第三，相关部门监管失力是企业会计信息失真长期未得到根治的重要原因。按照有关规定，政府有关监管部门依法对企业会计信息及年度财务决算的真实性、完整性进行核查监督，但在实践中由于企业数量众多、会计信息数据量庞大且纷繁复杂等因素，事实上难以完全核查到位，形成监管失位缺位。与此同时，相关部门对一些企业会计信息造假行为的追责问责力度还不够大，尚未形成强有力的震慑，企业违规造假成本较低，使会计信息失真问题难以得到有效遏制。

第四，社会中介机构独立性不足助长了企业会计信息失真问题的滋生蔓延。由于非上市企业集团公司层面的大部分财务数据往往都不需要对外披露，不像上市公司那样需要向社会公开、接受公众监督，有关社会审计机构面临的被证监部门等处罚的风险较低，导致对企业集团公司开展审计的社会中介机构在执业过程中执行会计准则不严，甚至协助企业造假，为企业掩盖财务真实情况“出谋划策”。另外，一般而言，国有企业财务审计工作量较大，审计咨询费用相对较高，社会审计机构为了保持合作关系获取收益，其独立性难以得到保障。

第五，个别企业领导和管理人员通过财务造假浑水摸鱼，谋取小团体和个人私利。除通过财务造假粉饰业绩外，有些企业个别领导和管理人员企图通过会计信息造假谋取小团体和个人利益，其会计信息失真问题背后隐藏着权力寻租及侵吞国有资产的违法犯罪行为。如对某国有企业审计发现，该企业年终将亏损和停业子企业违规“出表”的表面原因系粉饰年度报表，但通过进一步深入审计发现，该公司个别领导借上述子企业“出表”之机，违规操作转让子企业股权并谋取个人私利、造成巨额国有资产流失，问题比较严重。

企业会计信息失真的审计方法

当前，国有企业会计信息化程度普遍较高，采用传统的查账、对账方式已很难在较短时间内查清企业会计信息的真实状况。为此，采取“数据先行、关联业务、穿透核查”的模式，能够有效提升审计查证会计信息失真问题的精准度和工作效率。

（一）数据先行，筛选异常

充分利用审计数据分析平台，在审前对被审计单位的财务数据和财务系统进行全面分析，快速查找会计信息数据异常变化，同时利用被审计单位提供的财务系统数据字典，快速解剖数据结构，结合以往审计项目积累的数据分析模型，对财务报表、重点财务科目进行分析，筛选出疑似会计信息失真的异常数据。如关注财务报表异常项目，包括是否存在异常的利润、资产减值损失、关联方交易等项目；比较历史数据和行业标准，将企业的财务数据与历史数据和行业标准进行比较，关注是否存在显著差异；关注上下游交易，分析企业与上下游客户、供应商及金融机构等关联方的交易数据，发现是否存在不合理交易，排查融资性贸易等虚假贸易行为。

（二）关联业务，加强研判

审计人员只有熟悉企业主要业务模式和流程，才能查清企业经济利益是如何流入和流出的。对于收入或费用的财务造假行为，主要从交易背景、交易资料真实性调查入手，确认交易是否真实发生，并根据财务指标的对比分析发现不正常波动；对于应收账款审计，则主要通过对往来客户的查询、辨别，确认交易的真实性，并根据公司报表数据勾稽关系及经营情况核查来分析其真实性。同时需要分析企业内部控制制度是否存在缺失及是否得到有效执行，及时发现可能存在的漏洞，如“三重一大”决策事项清单是否明晰，授权审批制度是否健全有效等。

（三）穿透核查，精准突破

为充分揭示财务造假行为的来龙去脉，审计人员要做到延伸拓展、穿透审计。一方面，要系统研究、深入核查企业会计资料，贯穿会计核算全过程，延伸到二、三级会计科目，通过对明细账、台账和对账单的审查，发现账表中隐藏的财务造假问题；另一方面，要加强账外查核，通过盘点库存现金、实物资产，调阅销售合同、发票凭证、会议记录等相关文件，确认财务收支的真实性以及发现可能存在的账外资金活动。此外，还要调查企业内部相关部门和下属单位，尤其在账表核对、账实核对未见效果时，审计人员要转变账本静态分析的思路，做到靠账不唯账，通过纵向的上下级单位会计、业务资料核对查证及横向的企业外部单位财务信息比较分析，形成自上而下、由内到外的资金使用线索网链，发现违规列支、收不入账、上下串通等舞弊造假行为。

对策与建议

（一）加大对企业会计信息造假行为的问责和惩处力度

财政等政府部门应进一步加大对企业会计信息造假问题的监管问责力度，对出现会计信息造假和财务重大错报的企业，要及时启动调查问责机制，严肃追究相关领导和财务人员的责任。对因会计信息造假导致国有资产重大损失的，要依纪依法移送并追究责任。

（二）完善考核评价机制

国资监管等相关部门应进一步优化国有企业考核评分机制，防止简单地以营业收入、利润等指标作为考核的“关键分”，多维度、多视角评估企业的经营成果，纠正企业在个别指标上用力过度，甚至通过造假粉饰财务数据的方式来完成考核目标，从而消除企业财务造假的根本动因。

（三）强化非上市企业会计信息披露

加大非上市企业的会计信息披露力度，除整体上市企业外，要探索更大力度的非上市企业对外披露会计信息制度，促进会计信息真实客观公允。特别要加大披露企业当年收到的政府补助资金、重大资产减值、在建工程、应付账款、应收账款、金融负债等重要会计信息的力度，探索强化社会监督的有效途径。

（四）进一步加强国有企业财务收支审计

从近年来国有企业审计情况来看，通过全面系统的财务收支审计，能够有效揭示国有企业财务核算、资金运作、内部管控等方面的深层次问题，对于促进提高国有企业会计信息质量发挥了重要作用。但限于审计力量不足等方面的原因，有些企业仍长期未接受过全面系统的财务收支审计，尤其对下属各层级单位的审计尚未做到全覆盖，审计常态化经济体检的作用发挥还不够充分。为此，有必要进一步采取措施加大国有企业财务收支审计的广度和深度。

（五）贯通各项监督，发挥整体合力

一是强化内部审计，充分发挥其熟悉企业生产经营情况和内部控制制度的优势，及时发现企业生产经营风险和内部控制漏洞，将会计信息失真现象消灭在萌芽状态。二是加强对社会审计机构执业的监督检查，督促其客观公正发挥监督作用，对协助被审计单位进行会计信息造假、出具虚假审计报告的机构要加大处罚力度，必要时应进行市场出清。三是加强国家审计与纪检监察、巡视巡察等其他监督的协同，从信息互通、资源共享、联动配合、移送主体、移送方式、问题整改、成果运用和对接联络等方面进一步完善协调机制，形成监督合力。（作者单位系审计署企业审计四局）

作者：吴兆军 周年平

单位：审计署企业审计四局

来源：审计观察

编辑：孙哲

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